La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha declarado en la sentencia de 20 de mayo de 2025 que la responsabilidad subsidiaria establecida en el artículo 43.1.a) de la Ley General Tributaria tiene naturaleza sancionadora, declaración que comporta, por esa razón, el reconocimiento en favor del responsable de determinadas garantías derivadas de esa naturaleza.
Aunque la doctrina que considera que estamos en presencia de materia sancionadora -para esta específica modalidad de la responsabilidad subsidiaria- no es ciertamente nueva, la que el Tribunal Supremo había declarado anteriormente se refería a la antigua versión de esta institución, regulada en el artículo 38.1 de la derogada LGT de 1963, que por lo demás no difiere, en su formulación legal, de la redacción vigente y aplicable al caso.
Además de contar esta jurisprudencia de la Sala Tercera con diversos precedentes, la condición de ilícito sancionador de esta particular forma de responsabilidad subsidiaria -que recae aquí sobre el administrador de una sociedad mercantil que hubiera cometido infracciones tributarias- ha sido reconocida también por el Tribunal Constitucional, atendido el hecho de que por virtud de esta derivación el responsable se hace cargo de las deudas de otro, que debe afrontar, en este caso de la entidad de la que se era administrador.
El Tribunal Supremo, en la sentencia comentada, analiza las consecuencias que la naturaleza sancionadora de la derivación de responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) LGT conlleva en el régimen de derechos y garantías del declarado responsable subsidiario.
- La primera conclusión, vista la jurisprudencia de esta Sala y la doctrina constitucional, es que se prohíbe la responsabilidad objetiva del administrador, lo que sucedería si ésta se exigiera atendiendo solo a la condición de administrador social, con vulneración del principio de presunción de inocencia.
Por tanto, no cabe basar la derivación de responsabilidad en la existencia de una responsabilidad meramente objetiva en la conducta de los responsables, pues, como hemos afirmado, se predica la naturaleza sancionadora de este procedimiento de responsabilidad, lo que implica que, como en cualquier sanción, se ha de acreditar que concurre culpa en la conducta del sancionado.
Según reiterada jurisprudencia, el caso de responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.a) LGT requiere la presencia de un doble requisito objetivo, esto es, la condición de administrador del responsable y la existencia de infracciones tributarias cometidas por la sociedad; y de un requisito subjetivo, consistente en la valoración de una conducta culpable del responsable, la que sería determinante de la comisión de las infracciones tributarias por la sociedad.
Por ello, la declaración de responsabilidad subsidiaria no se satisface con la simple identificación de la cualidad de administrador, sino que es preciso algo más. Se exige que éste incurra en las conductas que describe la ley, lo que impone a la Administración una explicación de por qué al administrador a quien señala como responsable le atribuye alguna de aquéllas.
- Una segunda garantía que deriva de la naturaleza sancionadora de esta institución, conectada con la anterior, es que la prueba del hecho y la culpabilidad corresponde a la Administración, no siendo posible la inversión de esa carga. Ésta deberá probar la existencia de una acción u omisión imputable y culpable por el responsable subsidiario, sin perjuicio de que éste último, una vez probada su responsabilidad, pueda valerse de los medios de prueba que considere oportunos para acreditar la existencia de un hecho impeditivo o extintivo.
La Sala Tercera anula una sentencia de la Audiencia Nacional que confirmó el acto de derivación de responsabilidad subsidiaria al administrador de una empresa que tenía deudas derivadas tanto en concepto de liquidación como de sanción por IVA de los ejercicios 2006 a 2008. El recurrente ya había dejado de ejercer como administrador cuando se produjo la inspección tributaria.
La Audiencia Nacional consideró que si la empresa había sido sancionada por una infracción tributaria y no podía pagar la deuda (estaba fallida) en ese caso se podía reclamar el pago al administrador si había actuado con pasividad o negligencia.
Según la sentencia ahora anulada, bastaba con que la Administración acreditase la sanción a la sociedad y la insolvencia de ésta para activar la responsabilidad subsidiaria del administrador. A partir de ahí, era el propio administrador quien, según la sentencia recurrida, debía probar que actuó correctamente con la diligencia exigida por la ley mercantil.
El examen sobre este punto, el de la carga de la prueba, no es ajeno a la naturaleza sancionadora de la conducta tipificada en el art. 43.1.a) LGT, que no resulta compatible con la atribución al responsable tributario, bajo tal consideración, de la carga de probar su inocencia, por así prohibirlo el derecho fundamental a la presunción de inocencia (art. 24 de la Constitución Española).
Antes al contrario, es la Administración la que debe precisar la conducta que determina la negligencia en la actuación del administrador, sin acudir a fórmulas estereotipadas que fundan la responsabilidad en la mera condición de administrador y en la referencia a una actitud pasiva, pues tal exigencia es consecuencia directa de la naturaleza sancionadora ya apreciada en la sociedad.
En definitiva, no corresponde al administrador probar la inexistencia de culpabilidad, sino que es la Administración a quien incumbe acreditar esa culpabilidad, por ausencia de diligencia del administrador al cumplir las obligaciones fiscales del deudor principal. Es más, las dudas que en este ámbito pudieran suscitarse deberán resolverse aplicando, en todo caso, el principio in dubio pro reo, característico de la materia sancionadora.
Fuente: Tribunal Supremo
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